在企業(yè)日常業(yè)務(wù)工作中，有些納稅人由于沒有屬于自己產(chǎn)權(quán)的經(jīng)營場所，會租賃他人的廠區(qū)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動，并經(jīng)常在租賃的廠區(qū)內(nèi)建造一些簡易的房屋。但是，對于建造的簡易房屋，有些納稅人經(jīng)常按“管理費用”處理，其實這種方法并不正確?，F(xiàn)以案例的形式，對在租賃的廠區(qū)內(nèi)建造用于生產(chǎn)經(jīng)營活動的簡易房屋的會計與稅務(wù)處理進行分析。

    案例

    A公司是一家生產(chǎn)型企業(yè)，2016年6月租賃一家停產(chǎn)多年企業(yè)的廠區(qū)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動，租賃期限為2016年6月8日至2034年6月7日。由于生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)模的擴大，租賃現(xiàn)有的房屋已不夠經(jīng)營使用，因此，A公司于2018年8月10日至8月28日在廠區(qū)內(nèi)的空閑地方建造了一排簡易房屋，用于存放原材料和產(chǎn)成品。A公司將此工程以包工包料方式外包給一家建筑公司，取得的增值稅專用發(fā)票上注明工程價款為20萬元，增值稅額為2萬元（增值稅專用發(fā)票已經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認證）。

    會計處理

    《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》第三條規(guī)定，固定資產(chǎn)，指同時具有下列特征的有形資產(chǎn)：（一）為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營管理而持有的；（二）使用壽命超過一個會計年度。使用壽命，指企業(yè)使用固定資產(chǎn)的預(yù)計期間，或者該固定資產(chǎn)所能生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)的數(shù)量。第四條規(guī)定，固定資產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認：（一）與該固定資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（二）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

    根據(jù)上述規(guī)定，A公司雖然在不屬于自己擁有使用權(quán)的土地上建造簡易房屋，但按照判斷標準，簡易房屋也應(yīng)當(dāng)屬于固定資產(chǎn)范疇，因此，會計上應(yīng)按照固定資產(chǎn)進行核算。

    稅務(wù)處理

    （一）增值稅

    《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈不動產(chǎn)進項稅額分期抵扣暫行辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第15號）第二條規(guī)定，增值稅一般納稅人2016年5月1日后取得并在會計制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)，以及2016年5月1日后發(fā)生的不動產(chǎn)在建工程，其進項稅額應(yīng)按照規(guī)定分2年從銷項稅額中抵扣，第一年抵扣比例為60%，第二年抵扣比例為40%。取得的不動產(chǎn)，包括以直接購買、接受捐贈、接受投資入股以及抵債等各種形式取得的不動產(chǎn)。第四條規(guī)定，納稅人按照規(guī)定從銷項稅額中抵扣進項稅額，應(yīng)取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。上述進項稅額中，60%的部分于取得扣稅憑證的當(dāng)期從銷項稅額中抵扣；40%的部分為待抵扣進項稅額，于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個月從銷項稅額中抵扣。

    從上面的政策規(guī)定可知，2萬元的增值稅進項稅額中，60%的部分（即1.2萬元）從2018年8月銷項稅額中抵扣，40%的部分（即0.8萬元）應(yīng)從2019年8月的銷項稅額中抵扣。

    會計處理如下：

    借：固定資產(chǎn)——房屋 200000

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進項稅額） 12000

    應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（待抵扣進項稅額） 8000

    貸：銀行存款 220000

    （二）企業(yè)所得稅

    《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十條第（一）項規(guī)定，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，房屋、建筑物計算折舊的最低年限為20年。

    A公司從建成房屋到租賃期滿已不足20年，可以按剩余租賃期限計算折舊額，但在企業(yè)所得稅上計算扣除折舊額時，仍需按照最低折舊年限為20年計算的折舊額在稅前扣除，否則在年終企業(yè)所得稅匯算清繳時應(yīng)作納稅調(diào)整處理。

    但是需要注意，如果A公司屬于《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財稅〔2014〕75號）及《國家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第64號）規(guī)定的生物藥品制造業(yè)，專用設(shè)備制造業(yè)，鐵路、船舶、航空航天和其他運輸設(shè)備制造業(yè)，計算機、通信和其他電子設(shè)備制造業(yè)，儀器儀表制造業(yè)，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)等6個行業(yè)的企業(yè)?；蛘邔儆凇敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財稅〔2015〕106號）及《國家稅務(wù)總局關(guān)于進一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第68號）規(guī)定的輕工、紡織、機械、汽車四個領(lǐng)域重點行業(yè)的企業(yè)，建造的簡易房屋可縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。最低折舊年限不得低于規(guī)定折舊年限的60%；采取加速折舊方法的，可采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。

    （三）房產(chǎn)稅

    《房產(chǎn)稅暫行條例》第二條規(guī)定， 房產(chǎn)稅由產(chǎn)權(quán)所有人繳納。

    《財政部稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅和車船使用稅幾個業(yè)務(wù)問題的解釋與規(guī)定》（財稅地字〔1987〕3號）第一條規(guī)定，“房產(chǎn)”是以房屋形態(tài)表現(xiàn)的財產(chǎn)。房屋是指有屋面和圍護結(jié)構(gòu)（有墻或兩邊有柱），能夠遮風(fēng)避雨，可供人們在其中生產(chǎn)、工作、學(xué)習(xí)、娛樂、居住或儲藏物資的場所。

    A公司雖然是在租賃的廠區(qū)內(nèi)建造的房屋，但房屋所有權(quán)屬于A公司，簡易房屋又屬于上面政策規(guī)定的“房產(chǎn)”范圍，因此，應(yīng)當(dāng)繳納房產(chǎn)稅。

    房產(chǎn)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間，按照《財政部稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》（財稅地字〔1986〕8號）第十九條規(guī)定，納稅人委托施工企業(yè)建設(shè)的房屋，從辦理驗收手續(xù)之次月起征收房產(chǎn)稅。因此，A公司應(yīng)從2018年9月開始產(chǎn)生房產(chǎn)稅納稅義務(wù)。

    A公司簡易房屋計算房產(chǎn)稅時，房產(chǎn)原值只包括房屋的價值，不包括房屋所占土地的價值?！敦斦俊叶悇?wù)總局關(guān)于安置殘疾人就業(yè)單位城鎮(zhèn)土地使用稅等政策的通知》（財稅〔2010〕121號）第三條規(guī)定，對按照房產(chǎn)原值計稅的房產(chǎn)，無論會計上如何核算，房產(chǎn)原值均應(yīng)包含地價。但該文件是指在自有土地上建造房屋，房產(chǎn)原值應(yīng)包含地價。在租賃的土地上建造房屋，由于沒有支付“為取得土地使用權(quán)支付的價款、開發(fā)土地發(fā)生的成本費用等”費用，因此A公司在計算房產(chǎn)稅時，房產(chǎn)原值不包含地價，只包括房屋的價值。

    （作者單位：國家稅務(wù)總局新民市稅務(wù)局）