企業(yè)向銀行等金融機構(gòu)借款融資，在年末時還未到利息結(jié)算日，財務(wù)人員根據(jù)會計制度規(guī)定，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認當(dāng)期利息費用，計入財務(wù)費用，但是該項未實際支付的利息費用能否在當(dāng)期稅前扣除，令許多財務(wù)人員、甚至部分稅務(wù)人員感到費解。

   《企業(yè)所得稅法》為減少稅收與會計的差異，避免企業(yè)過多的納稅調(diào)整，對應(yīng)納稅所得額的計算也引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，《企業(yè)所得稅法實施條例》第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費用；不屬于當(dāng)期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費用。本條例和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。因而除稅法特別規(guī)定外，企業(yè)所得稅收入與費用的確認以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基本原則，這與會計規(guī)定一致。

    然而對利息費用稅前扣除，稅法是否有權(quán)責(zé)發(fā)生制以外的特別規(guī)定呢？

    《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十八條對利息支出扣除作出如下規(guī)定，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營活動中發(fā)生的下列利息支出，準予扣除中第一項規(guī)定，非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準發(fā)行債券的利息支出。也就是說企業(yè)向金融企業(yè)的借款利息支出準予在企業(yè)所得稅前扣除，但上述條款中的“支出”，到底指按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認的利息費用，還是企業(yè)“實際支付”的利息費用？怎樣理解“支出”的含義，是利息費用能否稅前扣除的關(guān)鍵所在。

    《企業(yè)所得稅法》第八條對稅前各項扣除作出如下原則性規(guī)定：即“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除?！奔炊惽翱鄢闹С霭ǔ杀?、費用、稅金、損失和其他支出，這些“支出”只要是企業(yè)實際發(fā)生的、且與取得收入有關(guān)的、合理的，就準予在企業(yè)所得稅前扣除。因此所得稅法中的“支出”指準予扣除的范圍，并不指款項的實際支付，這是兩個完全不同的概念和范疇。如果將其理解成支付，就會得出這樣的錯誤結(jié)論。比如，企業(yè)產(chǎn)品銷售成本，對應(yīng)的材料貨款必須要當(dāng)期實際支付方可稅前扣除。

    根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第34號）規(guī)定，企業(yè)當(dāng)年度實際發(fā)生的相關(guān)成本、費用憑證取得時間，在匯算清繳前補充提供有效憑證的，可在當(dāng)期稅前扣除。從34號文件規(guī)定看出，成本費用的支出僅僅要求在匯算清繳前提供有效憑證，并未要求款項必須在匯算清繳前實際支付。

    再如：《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十三條對業(yè)務(wù)招待費的扣除規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售收入的5‰。第四十四條廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的規(guī)定，對企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

    上述有關(guān)業(yè)務(wù)招待費和廣告宣傳費“支出”的扣除規(guī)定，如果把“支出”理解成支付，那么同樣得出這樣的錯誤結(jié)論：企業(yè)計入當(dāng)期的業(yè)務(wù)招待費和廣告宣傳費，在年末須全額支付，否則不得稅前扣除。

    筆者認為，企業(yè)所得稅法的“支出”，并不指實際支付，而是企業(yè)所得稅扣除項目的一個統(tǒng)稱概念，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出。企業(yè)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則計入本期的利息費用，說明企業(yè)發(fā)生了向金融機構(gòu)的融資行為，發(fā)生了應(yīng)支付的利息費用。因此在稅法沒有特別規(guī)定的前提下，應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，即：應(yīng)計入當(dāng)期的利息費用，只要與取得收入相關(guān)、合理，應(yīng)準予在當(dāng)期稅前扣除。

    （作者單位：濟南威德稅務(wù)師事務(wù)所有限公司）

來源：中國稅務(wù)報